作者：徐箐老師
關(guān)于通過招拍掛取得土地，在支付完政府土地出讓金以后，政府又返還了部分購買者部分土地出讓金，在這項業(yè)務(wù)處理上，一部分走入了一種誤區(qū)，忽略了返還的這部分資金在后期土地或者股權(quán)交易中，所帶來的土地增值稅、企業(yè)所得稅等稅收的負擔加重。
首先我們將業(yè)務(wù)中的關(guān)鍵詞“返還”提煉出，進行稅收處理要素的分析。“返還”其含義即為：返回;退還。故此，根據(jù)含義我們就可以理解為：購買者支付土地出讓金之后，又獲得了部分的退還。對此，我們就可以認定該企業(yè)通過招拍掛獲得了一塊政府打折了的土地。
那么，這種打折的土地是否真正的會讓土地購買者獲得口袋的利益，那還要看稅收是如何處理的。
一、返還土地款在計算土地增值稅時的處理原則
對于土地增值稅處理來說，根據(jù)土地增值稅相關(guān)稅法的規(guī)定，土地增值稅按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定扣除項目金額后的增值額和規(guī)定的稅率計算征收。
《土地增值稅暫行條例實施細則》第七條規(guī)定：取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。
由此我們就可以理解：在稅收征管遵循實際發(fā)生原則的前提下：企業(yè)支付的地價款，應(yīng)為實際支付的價款，即土地增值稅清算時的土地成本應(yīng)該是扣除政府返還款之后的土地實際價款。例如：企業(yè)繳納土地出讓金2000萬元，政府退還1000萬土地返還款，那在計算土地增值稅時，可扣除的土地成本為1000萬元。
此種處理結(jié)果，就是企業(yè)在出售土地或者開發(fā)的房子以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的時候，由于扣除的土地原值都是不含政府退還的土地款，就會造成計稅基數(shù)加大帶來的稅負加大。
在這里需要注意區(qū)分政府返還內(nèi)容不同的處理：
如果是政府返還的不是土地款而是獎勵款或者是一種地區(qū)投資款項，那就不需要按照以上的方法進行處理。其費用與土地增值稅就沒有了直接的關(guān)系。
注意：
在稅務(wù)稽查中，如果企業(yè)通過招拍掛取得的土地，但是只是取得票據(jù)或者其他資料，但未實際支付土地出讓金或購置土地使用權(quán)價款或支付土地出讓金、購置土地使用權(quán)價款后又返還的，那么，在計算土地增值稅中不允許計入扣除項目。
二、返還土地款在計算企業(yè)所得稅時的處理原則
企業(yè)獲取的款項如果符合國家稅務(wù)總局財稅[2011]70號文三個條件的，可以作為不征稅收入，否則應(yīng)作為補貼收入計入其他業(yè)務(wù)收入，按照25%計算繳納企業(yè)所得稅。由此，在這里需要理清楚的是，政府撥付的那些款項屬于不征稅收入。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》 第七條 收入總額中的下列收入為不征稅收入：
（一）財政撥款；
（二）依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；
（三）國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。
對此，《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十六條又作了具體的解釋：
企業(yè)所得稅法第七條第（一）項所稱財政撥款，是指各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
企業(yè)所得稅法第七條第（三）項所稱國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準的財政性資金。
根據(jù)以上稅法的概述，企業(yè)收到的購買土地返還款不屬于不征收收入，所以不能作為不征稅收入在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。
三、返還土地款在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價值確定中所得稅處理原則
自然人轉(zhuǎn)讓所持有的土地股權(quán)的時候，如何確定其轉(zhuǎn)讓價格中所扣除的投資成本，就需要首先理解稅法對自認然轉(zhuǎn)讓股權(quán)的要求和處理原則。
國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告國家稅務(wù)總局公告2014年第67號規(guī)定：個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅。由于收到的購買土地返還款不屬于不征收收入，按照企業(yè)所得稅規(guī)定，應(yīng)計入其他業(yè)務(wù)收入，所以在某種程度上，間接地加大了自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的增值空間和應(yīng)繳的稅金。
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