案情介紹
甲房地產有限責任公司先后于2016年、2017年與乙產業基地管理委員會簽訂了《乙產業基地城中村改造項目合作框架協議》及《乙產業基地城中村改造實施協議》，兩份協議合作內容為投資某城中村土地改造第一，有關投資的約定，投資內容包括但不限于以下內容。1、集體土地征收補償、拆遷和安置費用；2、垃圾清運、場地平整、圍墻圍建、文物勘探及挖掘費用；3、組織測繪、釘樁、勘界、地面物評估、中介咨詢、委托調查、宣傳、獎勵等費用；4、征地拆遷過程中與街辦、村、組發生的協調費用；5、“七通一平”，還建房屋、室外道路、綠化等配套公建、市政建設的建設資金；6、財務、稅費和管理費用。第二，投資回報的約定如下：1、在國家政策范圍內，乙方通過公開招、拍、掛方式，在城中村改造項目原址或異址，集中向甲方供應相應的非城中村改造項目開發建設用地；2、甲方完成城中村改造項目階段投資額可以低交甲方獲得基地內的住宅開發建設用地的競買保證金和應繳納的土地款。3、甲方獲得基地內非城中村改造項目住宅開發用地綜合地價參照地塊當期基準地價給予入區相關政策合理優惠，城中村改造安置用地出讓金按照城中村改造政策收取。4、甲公司若成功競買上述住宅建設用地，全部土地出讓金由甲公司支付城中村改造總投資進行沖抵；若未能成功競買上述住宅建設用地，則乙產業基地管理委員會應在競買結束后15日內，全額退還甲公司城中村改造總投資及投資所引起的財務、稅費、資金成本（按照國家開發銀行同期貸款利息）和管理費等費用。有關雙方的權利和義務約定如下：甲方為土地一級開發的開發主體，土地拆遷、安置及補償工作由乙方指定其他納稅人進行。另外，協議生效及其他事項中第五條約定：協議經雙方法人代表簽字蓋章后的45天之內，甲方應向乙支付不低于3億元人民幣的誠意保證金。甲公司于2016年6月支付3億元誠意保證金給乙產業基地管理委員會拆遷安置辦公室， 2017年3月乙產業基地管理委員會對該土地公開進行招拍掛，甲公司未能成功競買住宅建設用地。乙產業基地管理委員會征地拆遷安置辦公室于2017年4月退還甲公司3億元誠意保證金。2018年2月至6月返還甲公司資金占用費用7468.06萬元。請分析該份投資合作協議書中約定投資者甲房地產有限公司獲得投資收益的稅務處理？
一、涉稅風險分析
1、法律政策依據及解析
財稅[2016]36號文件附件：《銷售服務、無形資產、不動產注釋》第一條第（五）項金融服務規定：“貸款服務是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業務活動，以貨幣資金投資收取的固定利潤或者保底利潤，按照貸款服務繳納增值稅。”基于此條規定，投資者投入資金，不承擔風險，只收取的固定利潤或者保底利潤的經濟行為，實質上一種資金借貸行為，按照貸款服務繳納增值稅。
2、投資者獲得收益的涉稅處理
（1）本案例中甲公司的行為不是投資行為
投資行為必須遵循利益共享，風險共擔的原則，根據本案例中合作協議約定，甲公司若成功競買上述住宅建設用地，全部土地出讓金由甲公司支付城中村改造總投資進行沖抵；若未能成功競買上述住宅建設用地，則乙產業基地管理委員會應在競買結束后15日內，全額退還甲公司城中村改造總投資及投資所引起的財務、稅費、資金成本（按照國家開發銀行同期貸款利息）和管理費等費用。依據以上約定，可以看出甲公司對該城中村改造項目工程不承擔風險，只享受收益，不屬于投資行為。
（2）本案例中甲公司支付3億誠意保證金的行為實質上是借款行為。【房企財稅微信：13718601312 】
本案例中合作協議中“協議生效及其他事項”中第五條約定：協議經雙方法人代表簽字蓋章后的45天之內，甲方應向乙支付不低于3億元人民幣的誠意保證金。甲公司于2016年6月支付3億元誠意保證金給乙產業基地管理委員會拆遷安置辦公室， 2017年3月乙產業基地管理委員會對該土地公開進行招拍掛，甲公司未能成功競買住宅建設用地。乙產業基地管理委員會征地拆遷安置辦公室于2017年4月退還甲公司3億元誠意保證金。2018年2月至6月返還甲公司資金占用費用7468.06萬元。
因此，甲公司參與城中村改造項目工程，從協議中很清楚看出，甲公司不承擔投資風險，只享受“全額退還甲公司城中村改造總投資及投資所引起的財務、稅費、資金成本（按照國家開發銀行同期貸款利息）和管理費等費用”的收益。基于此分析，甲公司的行為不是投資行為，是借款行為，其獲得的收益是一種利息收益，必須按照貸款服務繳納增值稅。
3、分析結論
根據以上分析，甲公司參與城中村改造項目工程，由于沒有中標建設用地，收到乙產業基地管理委員會征地拆遷安置辦公室退還的3億元誠意保證金和資金占用費用7468.06萬元。甲公司必須按照借貸行為，依法繳納增值稅422.72萬元[7468.06萬元÷（1+6%）×6%]。【房企財稅微信：13718601312 】
二、涉稅風險應對策略
本案例中的稅收風險是簽訂合同有問題導致的。根據肖太壽博士合同控稅的研究成果：“企業的稅收不是財務部做賬做出來的，而是簽訂合同簽出來的，要控制企業稅收，必須從合同簽訂入手。” [1] 本案例中甲企業要降低或合法不繳納增值稅422.72萬元，必須按照以下合同簽訂技巧進行破解。
第一，合作協議中應約定：土地拆遷、安置及補償工作由乙公司負責指定別的公司負責，甲公司只負責按照計劃及時支付資金，當該土地達到出讓條件時，對外招標，甲房地產公司也參與招標，在甲房地產公司摘牌獲得該土地使用權的二級開發的情況下，如果掛牌成交價低于其前期城中村改造項目的一級開發成本，則多出的成本由甲房地產公司自己承擔；如果掛牌成交價高于其前期的一級開發成本，則超過部分由甲公司和乙產業基地管理委員會按照一定的比例，例如7：3的比例進行分成。
第二，將原合作協議中的“協議生效及其他事項中第五條約定：協議經雙方法人代表簽字蓋章后的15天之內，甲方應向乙支付不低于3億元人民幣的誠意保證金。”修改約定如下：“協議經雙方法人代表簽字蓋章后的15天之內，甲方應向甲乙雙方指定設立的共同監管賬戶支付城中村改造項目投資款3億元人民幣。
如果通過以上合同簽訂技巧，則甲公司參與城中村改造項目投資所獲得的收益，可以享受不征增值稅，即甲公司可以節省增值稅422.72萬元[7468.06萬元÷（1+6%）×6%]。
轉載：肖太壽財稅工作室，作者肖太壽
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