本文作者：孫吉庸老師（點擊查看孫吉庸老師詳細(xì)介紹） 摘要： 我國管理會計的研究與發(fā)展，應(yīng)當(dāng)立足于自身的經(jīng)濟(jì)國情和發(fā)展特定條件，尤其是在現(xiàn)代企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動面臨產(chǎn)業(yè)升級轉(zhuǎn)型的重大戰(zhàn)略時期。其中，
成本管理的戰(zhàn)略價值;出現(xiàn)既要了解整個行業(yè)的價值鏈來進(jìn)行成本管理，提高資源配置效率，提高資金使用效率，縮減企業(yè)成本，又要面臨管理會計理論與實踐
創(chuàng)新，或者說要求產(chǎn)銷預(yù)核分析計量連貫一體化動態(tài)隨變核值核算，才更有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的快速實現(xiàn)。管理會計已具有預(yù)期經(jīng)濟(jì)前景、參與經(jīng)濟(jì)決策、規(guī)劃經(jīng)營目標(biāo)、控制經(jīng)濟(jì)過程、考評經(jīng)營業(yè)績目的的多種作用。本文就我國管理會計理論與實踐中的核心部分，以及怎樣更具有應(yīng)用操作性的核值核算計量方式，作了全面詳盡的分析和探討研究。
我國管理會計理論，應(yīng)在借鑒國外先進(jìn)理念和方法的基點上，應(yīng)對一系列有關(guān)的細(xì)節(jié)觀點和應(yīng)用功效性方法預(yù)以體現(xiàn)性創(chuàng)新。
比如：企業(yè)產(chǎn)銷預(yù)核算計量導(dǎo)向經(jīng)常遇到的難題：(1), 企業(yè)預(yù)計
銷售收入很容易，但是，其中，多少實際銷售成本利潤比值率并不清楚，尤其是遇到總產(chǎn)出量中，既有銷售量額又有剩余(
庫存)量額時，直接性的計量方法斷帶;(2)，同樣，尤其是欲和多個品種比較實際銷售成本利潤時，不僅總覺得還不能反眏產(chǎn)銷成本利潤比值率的詳細(xì)變化情況;而且費(fèi)用稅息成本分配性計量也是個問題，(3)，同時，采用完全成本扣除法時并不顯示變化中的量額值率，(4)，采用變動成本核算法時，顯示產(chǎn)銷變化中的量額值率不正確;
完全成本法的計量缺陷;(1)，它本質(zhì)上是單一
產(chǎn)品成本的計算，如果對著當(dāng)期發(fā)生的多個產(chǎn)品的成本計算，雖有產(chǎn)出量額階段的費(fèi)用分配，但沒有實際銷售階段的費(fèi)用稅息成本分配，這樣的歸集扣減計量，對每單個產(chǎn)品成本的分別計算，具有重復(fù)計量性，是錯誤的;(2)，它不能實現(xiàn)多個產(chǎn)品的同步多批次產(chǎn)銷成本利潤滾動核值核算;時效滯后性強(qiáng);(3)，同樣，如果是對著單一產(chǎn)品成本的計算，再用此法計算另一個產(chǎn)品，仍然沒有面對和擺脫實際銷售階段的費(fèi)用稅息分配的困境，
變動成本法的計量缺陷;(1)，它本質(zhì)上是試圖解決多個產(chǎn)品成本計算的，但沒有解決好固定成本的性質(zhì)功效歸屬，即使是產(chǎn)出量額階段的固定成本有了分配，但沒有實際銷售階段的費(fèi)用稅息固定成本分配，這樣的歸集扣減計量，對每單個產(chǎn)品成本的分別計算，具有重復(fù)計量性，是錯誤的;(2)，它所能表述實現(xiàn)多個產(chǎn)品的同步多批次產(chǎn)銷成本利潤核算;時效滯后性強(qiáng);而且因沒有實際銷售階段的費(fèi)用稅息分配，計量嚴(yán)重錯誤;(3)，同樣，如果是對著單一產(chǎn)品成本的計算，再用此法計算另一個產(chǎn)品，然后再累加計量，仍然沒有面對和擺脫實際銷售階段的費(fèi)用稅息分配的困境，
產(chǎn)銷本利值率指(值)標(biāo)計量公式大概念;該法是以單位綜合本利值率為科學(xué)依據(jù)的組合體，配以新研多組公式的多步型計量法;單位綜合產(chǎn)銷本利值率，含指單位變動產(chǎn)銷成本值率和單位產(chǎn)銷固定成本值率，這兩大類成本功能為依托的單位綜合成本利潤值率;涵蓋并升級補(bǔ)充完善了傳統(tǒng)單位邊際成本值和單位邊際利潤值的不足，以及完全成本法中倒逼產(chǎn)銷費(fèi)稅成本量價計量不細(xì)的新研產(chǎn)物，同時，有效避免了它們的片面計量失值性，該法能更好地將多個品種產(chǎn)出量和銷售量及額中，總分性整合不同成本利潤值率及性值態(tài)，在價格變化或不變的多種情況下，在不同品種的相同或不同的產(chǎn)出量或銷售量及額中，詳細(xì)計量出變化中不同成本值和利潤值情況;該法的計量公式性指(值)標(biāo)按不同計量功能導(dǎo)向，分參照借鑒式和應(yīng)用變化實際核算計量式，這兩大體系的多組多步計量方式簡約計算;第一組：(1)，總產(chǎn)出量及總投入產(chǎn)出成本：暫不含本利值;(2)，單價(或指計價)(分工業(yè)增加值價和商業(yè)定價兩大類)(它本身已含有可計量的單位準(zhǔn)售出收入毛利率標(biāo)準(zhǔn)和增加值率標(biāo)準(zhǔn))，已含產(chǎn)出本利值特性;(3)，升級和補(bǔ)充傳統(tǒng)也即邊際成本值的單價特性，并行介入單位固定成本值的單價特性，同時;標(biāo)出總產(chǎn)出成本;得出單位綜合利潤值;(4)，單位綜合利潤;再結(jié)合實際銷量得出毛利;第二組：(1)，產(chǎn)銷量本利值成本差額;(2)，單價(或指計價)(它本身已含有可計量的總應(yīng)有銷售收入毛利率標(biāo)準(zhǔn)和增加值率標(biāo)準(zhǔn));已含產(chǎn)銷本利值特性;結(jié)合完全成本法對總產(chǎn)銷成本和剩余量成本進(jìn)行總費(fèi)用稅費(fèi)成本對應(yīng)分配;得出單位綜合利潤值;(注：本文中凡是有把“產(chǎn)銷”字樣的，均具有總分綜合新概念特性，即分別指產(chǎn)出量額和銷售量額，也指它倆的一體化計量性)
計算公式應(yīng)用流程：(1)，一大類為引導(dǎo)參考型公式，主要用于比較性運(yùn)用;如產(chǎn)值/成本×100%; (2)，另一大類為借用變通型公式，主要用于
溝通核算實績;如;單位綜合毛利率：(3)，再有一大類為關(guān)聯(lián)核值型公式，主要用于溝通核算核值實績;如總分產(chǎn)銷本利率;4，還有一大類為運(yùn)作推導(dǎo)型公式，主要用于過渡性運(yùn)用;
關(guān)鍵詞：成本性(值)態(tài);指(值)標(biāo)計量公式;費(fèi)用稅息成本分配;單位綜合產(chǎn)銷本利值率 一 單位綜合產(chǎn)銷成本值及率的戰(zhàn)略意義 現(xiàn)行財會本位化成本計量觀，并沒有詳細(xì)連貫檢測產(chǎn)銷兩個階段單位成本中，各含項使總成本利潤升降增減變化情況，只是以利潤表和其它報表歸集統(tǒng)計計量的方式表現(xiàn)出來，這并不等于直接計量利潤視角的成本核值觀。有時，它指向產(chǎn)出成本計量的作法，將利潤視為有一定規(guī)律性固定比例的產(chǎn)物，不再深入對應(yīng)考慮所有顯性和潛在的關(guān)聯(lián)成本，在影響利潤升降增減變化情況，即諸多相關(guān)項對單位產(chǎn)銷值成本和利潤產(chǎn)生反饋性反面負(fù)值影響。
現(xiàn)行財會計量實踐中，多數(shù)企業(yè)或公司對成本有相關(guān)影響的銷售及管理費(fèi)用，都作了歸集計入成本的統(tǒng)計，但是，單位成本的性質(zhì)都沒改變，仍停留在產(chǎn)出值和會計期間歸集核算階段。但是，事情到此為止就一了百了了嗎?并不是。歸集后的總成本，并不等同于核值后的單位綜合銷售成本，它雖然可以是某一階段或較長時期成本利潤列項變化的晴雨表，但是，看不出全項量值化細(xì)節(jié)變化，因為，沒有特定視角的專項顯示變化細(xì)節(jié)過程和對應(yīng)項之間的變化情況。同時，它的時效性存有問題，且不能獲取諸多更有用信息，尤其是潛在隱性經(jīng)營信息的快速變化。從量決定額到從值率決定變化量額，從單位綜合產(chǎn)銷成本到單位綜合產(chǎn)銷本利率的變遷;沒有起到即時鑒別測定總成本利潤變化信息的杠桿尖兵作用;
比如，這里并不單純分別指單位產(chǎn)出成本和單位銷售成本，也不是它們的簡單加總，因為，它們一方面分別是兩個相對獨(dú)立的個項計量結(jié)果，但卻有著密不可分的相關(guān)聯(lián)系性，但又不能分別單獨(dú)承擔(dān)或替代包辦另一個項計量結(jié)果，即不能單一地涵蓋全部產(chǎn)銷費(fèi)用分配后的總成本特征，也不具有可對稱對應(yīng)顯示利潤價值面的特性。一種情況是傳統(tǒng)“本量利”性質(zhì)的，毛利率和凈利潤率反映下的收益水平，沒有更縱深關(guān)注單位產(chǎn)出成本和單位銷售成本和總成本及利潤，是什么樣的相應(yīng)價值成本關(guān)系，不知道應(yīng)當(dāng)怎樣調(diào)節(jié)成本平衡和比值關(guān)系，只知道控制成本。另一種情況是，不同單位產(chǎn)銷成本值背后的不同資產(chǎn)項，都有不同的邊際附加經(jīng)濟(jì)特性值，待發(fā)掘以提升利潤值和對應(yīng)待提升成本值，這和“本量利”每百元單位銷售收入中的凈利潤率，是本質(zhì)不同的概念。因為，它極大可能是通過外力助推型營促銷費(fèi)用增長下的大銷量。故此費(fèi)用成本也在同步增長，但利潤比值卻在下降，這又不是傳統(tǒng)邊際貢獻(xiàn)額和毛益率意義下的利潤增長所能包辦的。
二 科學(xué)“本量值、值量利”產(chǎn)銷成本收益經(jīng)濟(jì)分析 傳統(tǒng)“本量利”觀念及計量工具，具有低值性，耗本性。量，原指業(yè)務(wù)量，它可以含指產(chǎn)出量和銷售量，這都可以統(tǒng)稱為業(yè)務(wù)。又可以不是兩種混合名稱所專指內(nèi)容，而專指其中的某一種情況，即便是銷售量，也是傳統(tǒng)規(guī)模經(jīng)濟(jì)的銷售增長率性的“本量利”。但是，在銷售量、收入額、增長率、利潤值之間，并不總是呈正比增長的，更多的是它們的投資及成本同步增加，因而，沖淡甚至降低或是反超了銷量額值和利潤收益值，傳統(tǒng)固定成本觀，是以產(chǎn)出量額定性的，它是可以不隨業(yè)務(wù)量的變化而變化的成本;而變動成本，則指隨業(yè)務(wù)量的變化而成正比例變化的成本，而“本量利”中邊際貢獻(xiàn)額和率的計量，僅是對應(yīng)著產(chǎn)出量意義的增減變化成本，并沒有考慮和以量值化的方式，計量多種不同類別價值特性要素的綜合本利比值，因而，這樣的“本”,僅計量了某種增減銷量意義的邊際價值，是一種較為低度性的增值;當(dāng)產(chǎn)銷量不斷增加，同時，銷售量與收入額值不成比例時，反而成了增大性損耗成本，使得收益值降低。在科學(xué)“本量值、值量利” 成本收益經(jīng)濟(jì)分析中，引入產(chǎn)品生命周期不同銷售量額中;單位綜合成本計量核值核算最準(zhǔn)確(注：這里不指傳統(tǒng)概念的銷售成本，也不分別專指單位變動成本和固定成本，也不是單位市值的價格性;而是指以總分量性單位綜合成本，在銷售量額中所占的單位綜合產(chǎn)銷成本)，因為，在科學(xué)“本量值、值量利”成本收益經(jīng)濟(jì)分析中，創(chuàng)值批量經(jīng)濟(jì)，有極大的可能是在多種不同類別資產(chǎn)價值邊際特性要素參與下，包括物態(tài)資產(chǎn)變動成本的邊際品質(zhì)特性參與下，銷售量額中所占的單位綜合產(chǎn)銷成本，可以因不隨銷售量的增長而降低，同時以邊際品質(zhì)特性增值而降低，即變動成本隨業(yè)務(wù)量的增加，可因多種邊際稀缺品質(zhì)特性升值收益而下降成本。
單位固定成本和單位變動成本，能同時態(tài)同步調(diào)計量嗎?回答是完全能的!現(xiàn)行固定和變動成本觀中，有一種平均成本觀念，是一個極易誤導(dǎo)人的糊涂經(jīng)濟(jì)學(xué)觀念，這源于低值成本均攤理念。同時，變動成本被視為隨量增加的成本，而固定成本視為是不隨產(chǎn)出量變化的，這僅有一面性，實際上，它們都是總成本中的不同分項量，又都有相對可變量的相關(guān)協(xié)同協(xié)異的價值屬性，其中，固定成本，甚至變動成本，都在隨著產(chǎn)銷售量的增加而相對減少，它倆能在一塊計量嗎?能的。
比如，對管理會計中的某些具有指向性的概念，有必要予以全面而深刻的反思;比如：對現(xiàn)行成本性態(tài)問題的誤讀性，成本性態(tài)，它的確有一定的引導(dǎo)作用，但是，在傳統(tǒng)成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的片面指引下，極容易走向就成本性態(tài)而性態(tài)，反被其盲目的所謂低成本優(yōu)勢所困擾，更加狹隘地就控制成本而控制成本，喪失應(yīng)有的價值目標(biāo)!現(xiàn)行成本性態(tài)，實際上就是將成本按其同業(yè)務(wù)量的相互關(guān)系，有時會從成本特征層面，對其進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆诸悤幸嫣帯５植煌耆沁@樣，因為，成本性態(tài)也出現(xiàn)了戰(zhàn)略性多元化轉(zhuǎn)變;出現(xiàn)了成本性(值)態(tài);研究現(xiàn)行成本性態(tài)，主要是處于兩個方面的需要：一是成本控制需要;這方面有一定的實際必要性，但是，也應(yīng)顧及到成本投資獲益的價值對應(yīng)增高創(chuàng)值性;二是計劃編制工作的需要。;這方面也有一定的實際必要性，但是，也應(yīng)顧及到計劃編制工作的動態(tài)適值性，不應(yīng)讓成本性態(tài)牽著鼻子走;進(jìn)行成本性態(tài)分析，有時會從務(wù)實層面，有助于企業(yè)從數(shù)量上具體掌握成本與業(yè)務(wù)量之間的規(guī)律性聯(lián)系，但并不都是這樣，也應(yīng)顧及到產(chǎn)銷量額的動態(tài)適值性，有時會為充分挖掘內(nèi)部潛力、實現(xiàn)最優(yōu)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益提供有價值的資料。但是，在企業(yè)處于激烈競爭的大環(huán)境中，各類生產(chǎn)經(jīng)營或經(jīng)濟(jì)信息，再僅依據(jù)所對應(yīng)的現(xiàn)行成本性態(tài)思考新事物，有時不僅不能充分挖掘內(nèi)部潛力、不僅不能實現(xiàn)最優(yōu)管理、反而提供對經(jīng)濟(jì)效益無助甚至有害的資料。
三 現(xiàn)行目標(biāo)利潤額計量的尷尬性：理想化但有誤導(dǎo)的預(yù)測 目標(biāo)利潤計量法，經(jīng)受不住實際銷售在只有一部分量額情況下，還有剩余成本的反詰性推敲，實際銷售成本利潤怎么算;是回到完全成本法中計算嗎;不行，這兩種計量方式目前無法兼容;而且完全成本法只會按項扣減，有的關(guān)鍵項會推給下一個會計期，有可能越積越多是另一種不負(fù)責(zé)任的表現(xiàn)。這是典型的洋忽悠!也得不出理想的結(jié)果;或許你會說，目標(biāo)利潤是一種
預(yù)算計量法，其中，銷售收入是個富于極強(qiáng)伸縮適應(yīng)變化的量額，但問題也就發(fā)生在這里;正是因為只看銷售階段的量額，也太自由散漫無對應(yīng)約束鑒別標(biāo)準(zhǔn)了，即大小多少都由一個銷售收入說了算，既是運(yùn)動員又是裁判員，問題的焦點在于，它再怎么樣，也必定是當(dāng)期發(fā)生的某月(本)批次產(chǎn)出總量中的一部分或全部;不可能憑空出現(xiàn)個任意型的銷售收入量值，這不就好辦了，實際上，任何銷售收入中，就都會包括性出現(xiàn)實際銷售額和剩余量(額)的待計量核值內(nèi)涵;
例如：某企業(yè)生產(chǎn)銷售單一產(chǎn)品，計劃年度銷售量數(shù)據(jù)為100000件，單價為30元;單位變動成本為20元;固定成本為200000元;要求計算出目標(biāo)利潤額;計算結(jié)果如下：預(yù)計的目標(biāo)利潤=(30-20)×100000-200000=800000(元);單位變動成本=20×(1+10%)=22(元);利潤=(30-22)×100000-200000=600000(元);問題是：如果沒銷完100000件，即包括已銷售的和沒銷出剩余的怎么算;目前沒有精準(zhǔn)計量方法。有的數(shù)學(xué)數(shù)據(jù)分析方法，不僅繁瑣而且也未必準(zhǔn)確;
如果按照變動成本法或完全成本扣除法計量，那么請問：怎樣預(yù)測或核算實際銷售收入成本和利潤;尤其是同時涉及并計量多個品種時怎么辦?尤其是同時涉及銷售費(fèi)用稅息怎么辦?注意是同時整合性劃分型核值核算;不是指的已有數(shù)據(jù)歸集性扣減;這誰都會;因為，實際銷售收入成本和利潤中;毫無疑問還同時應(yīng)附加費(fèi)用稅息成本計量，這個還能用只針對一個品種的歸集性扣減法完成嗎，顯然已經(jīng)不能!
CVP 分析，是在成本性態(tài)分析和變動成本計算法的基礎(chǔ)上進(jìn)一步展開的一種分析方法。CVP 分析，全稱為：成本- 業(yè)務(wù)量- 利潤分析，是研究企業(yè)內(nèi)的成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者之間變量關(guān)系的一種數(shù)學(xué)分析方法。具體地說，它是建立在成本性態(tài)分析的基礎(chǔ)上，以數(shù)學(xué)化的會計模型與圖示，來揭示固定成本、變動成本、銷售量、單價、銷售額、利潤等變量之間的內(nèi)在規(guī)律聯(lián)系，為會計預(yù)測、決策、和規(guī)劃提供必要的財務(wù)信息的一種定量分析方法。
CVP 分析是管理會計中一項重要分析法，其對于正確進(jìn)行決策分析和有效控制等方面，雖具有一定用途，具體表現(xiàn)在以下幾個方面： (1)預(yù)測盈虧臨界點;(2)規(guī)劃目標(biāo)利潤，編制利潤預(yù)算;(3 )預(yù)測保證目標(biāo)利潤實現(xiàn)所需要的目標(biāo)銷售量和目標(biāo)銷售額;(4 )為生產(chǎn)決策和定價決策做出最優(yōu)選擇;(5 )通過對利潤的敏感分析，估量售價、銷售量和成本水平的變動對目標(biāo)的影響，并可據(jù)以進(jìn)一步控制目標(biāo)成本;(6)可以應(yīng)用于企業(yè)的全面預(yù)算、成本控制和責(zé)任會計等方面。但是，它有著根本性缺陷;比如：
現(xiàn)行財會計量公式;預(yù)計利潤為：利潤=單價×銷售量(收入)-單位變動成本×銷售量(總變動成本) -固定成本;(1)，銷售量=固定成本十利潤/單價-單位變動成本;(2)，單位變動成本=單價-固定成本十利潤/銷售量;(3)，單價=固定成本十利潤/銷售量十單位變動成本;(4)，固定成本=單價×銷售量-單位變動成本×銷售量-利潤;或曾經(jīng)有過的計量公式：利潤=單價×銷售量(收入)-單位變動成本×銷售量(總變動成本) -單位固定成本×銷售量(總固定成本);
四 邊際成本和邊際貢獻(xiàn)損益分析方式的缺陷 多個產(chǎn)品無法同時進(jìn)行核值性產(chǎn)銷本利性整合核算，即使是硬性放在一起核算，也因其片面扭曲性而得出籠統(tǒng)錯誤的計量結(jié)果;比如;實際銷售收入階段的本利及附屬費(fèi)用稅息就沒有解決分配劃分問題!盡管邊際成本和邊際利潤(貢獻(xiàn))損益分析計量方式，進(jìn)行了兩種截然不同的計算方法，但是，從根本上講，它們?nèi)匀徊荒苓M(jìn)行隨變核算的即時性計量，因而，決定了這兩種方式的片面性、滯后性和不準(zhǔn)確性。它的第一種計量方式是，所謂的計量邊際成本和邊際貢獻(xiàn)損益方程式。首先，邊際成本量只是個單純的變動成本量，此時的固定成本，并沒有和它同時態(tài)同步調(diào)進(jìn)入總成本的分量計算，盡管它是以第二種方式，也即最后歸集加減扣除固定成本的利潤表形式，得出的最終結(jié)果，可能是正確的。但是，它的同時態(tài)同步調(diào)隨變即時適用性幾乎沒有，而且，在第一種損益方程式中，一些推演算計量公式，就科學(xué)值性而言，也存有很大問題。因而，它頂多只能算是個推獨(dú)輪車式的成本利潤計量公式，同樣，這樣的邊際利潤計算，僅只能代表變動成本基點上的利潤，是個片面的利潤，無法代表毛利和凈利，也不是成本總價利潤的全部。這樣一個不全面的計量損益方程式，無法獨(dú)立進(jìn)入全面核值核算計量陣列。盡管人們對它的利潤成本性態(tài)，有了一定進(jìn)步意義的分類，如它被區(qū)分為制造(生產(chǎn))邊際貢獻(xiàn)、產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)(總營業(yè)邊際貢獻(xiàn))，但實際上，它還少了一類，即服務(wù)業(yè)項類邊際貢獻(xiàn)，不過請注意，這不是它的重要點。
它的核心謬誤在于：損益分析：邊際貢獻(xiàn)=銷售收入-變動成本;銷售收入-產(chǎn)品變動的成本=制造邊際貢獻(xiàn);制造邊際貢獻(xiàn)-銷售和管理變動成本=產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)(注：，邊際貢獻(xiàn)不加定語，指產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn))這算什么?至此仍不見固定成本!這種邊際貢獻(xiàn)，難道不是一種獨(dú)眼龍式片面計算利潤的洋忽悠性虛值貢獻(xiàn)?
更加荒謬的損益分析公式：邊際貢獻(xiàn)率=邊際貢獻(xiàn)÷銷售收入×100%=單位邊際貢獻(xiàn)×銷量÷單價×銷量×100%=單位邊際貢獻(xiàn)×單價×100%;(注：它很顯然在套用毛利率和凈利率及單位成本定價毛利潤等公式的計算方法)
問題是：在固定成本壓根就沒有參與過程計量的情況下，這樣的邊際利潤率，僅只是沿著變動成本這一單獨(dú)成本分支的利潤額及率，不存在漏洞才怪!還有一個十分重要的情況，毛利率和凈利率的計量公式本質(zhì)，是在一并扣除掉了變動和固定及費(fèi)用及成本之后，得出毛利和凈利計量公式的結(jié)果。僅憑邊際貢獻(xiàn)額，就能套用這樣的公式嗎?不能。同樣。單位成本定價毛利率，也是這種情況，沒有固定成本的同時態(tài)同步調(diào)參與。不正確顯而易見。
那種最后才以：總成本=變動成本+固定成本=單位變動成本×產(chǎn)量+固定成本;總利潤=單價×銷量-單位變動成本×銷量-固定成本計量的方式。試圖與前一個階段單獨(dú)計算邊際成本和邊際貢獻(xiàn)的計量方式一致，又錯了，因為，兩種計量方法性質(zhì)不同。最后以歸集加減扣除計量方式，已經(jīng)做了試圖掩蓋變動成本和利潤計算中的缺陷。因為，變動成本計量下的邊際利潤計量得出的利潤結(jié)果，它和成本定價利潤值的利潤結(jié)果和實際銷售中的成本利潤結(jié)果及率，到目前為止都不能準(zhǔn)值溝通，也反映不出精值變化，所反映的只是有限片面值的錯誤變化。因為，這類計量公式中，涉及扣除法和百分比計算本質(zhì)。原因在于，原本并不在于單純的計量等比析出值，還在于比較項和被比項值，也即除項和被除項，還要有一系列包含細(xì)項值。是否科學(xué)全面具有比值依據(jù)性的問題。
傳統(tǒng)邊際成本觀，也即現(xiàn)行邊際成本計量法，偏重于某些局部性的生產(chǎn)效率意義的邊際變動成本，主要對其所涉產(chǎn)出量的增減收益性有用。而實際上，它關(guān)注的總成本值的變化，并未進(jìn)展到對應(yīng)的財會本利率性的單位綜合產(chǎn)銷成本利潤這個層次，它以為只要參考成本定價的利潤率或有單位邊際利潤就夠了，其實這是個重大漏洞。因為，單位綜合利潤是在銷售收入中扣除相應(yīng)單位變動及單位固定成本后，才是科學(xué)合理的綜合實際利潤，而單位邊際利潤獨(dú)自能代辦嗎，不能!它目前只能把總固定成本，在總毛利額中集中扣除來計量。同時，成本定價毛利率，只是個參照性很強(qiáng)的待銷售量驗證的前期利潤指標(biāo)，這其中，變量很大的成本值，在決定著利潤率的高低。因而，在產(chǎn)出階段就預(yù)求顯示其成本增量減值的收益率性評估，本身并不明智，也不正確。又因為，同樣計量觀中傳統(tǒng)“利潤=成本-收入”計量方式，既簡單又粗糙失實。不能有效反映實際銷售收入中，成本高低值所影響的利潤升降情況。因為，利潤在實際銷售收入量增減的情況下，仍按現(xiàn)定本利率不變嗎?不是的。同時，還受到了邊際成本所涉總成本高值低的影響，同樣，這難道僅只是成本定價利潤率就能以想象中的不變性代辦嗎?顯然不能。
很顯然，傳統(tǒng)也即現(xiàn)行邊際利潤或稱為邊際毛益的觀念與邊際成本，實質(zhì)上是內(nèi)在脫節(jié)的，即使是有免強(qiáng)的聯(lián)系也是偏癱步態(tài)型的。其中，單位產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)=銷售單價-單位變動成本，來說明單位產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)并不全面完整，缺少均衡參與中的單位固定成本。另外，全部產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)=全部產(chǎn)品的銷售收入-全部產(chǎn)品的變動成本，也缺少全部產(chǎn)品的固定成本，用單純的單位產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)代表不了產(chǎn)品的單位綜合利潤。
Δ案例類型分析：
△單位變動成本(邊際)利潤及變價變量變率變化計量表： 表 C (注：此表前置是為了比較)
單位：萬元;
| 產(chǎn)品 |
原不正確
的毛利率 |
原正確
的毛利率 |
原現(xiàn)有單位邊際收益銷售量額 |
銷售量
（輛） |
原總
（邊際）
利潤額 |
現(xiàn)相
同的目
標(biāo)
毛利
率 |
現(xiàn)在變化
的毛利率 |
銷售
量（輛） |
現(xiàn)單（目標(biāo)）
利潤額 |
現(xiàn)總（邊際）
利潤額 |
| （單價—單位變動成本） |
| （單價—單位變動成本） |
| A |
5% |
55% |
200-90=110 |
10 |
1100 |
10% |
110÷200=55% |
10 |
110 |
1100 |
| 200-90=110 |
| B |
10% |
63% |
240-90=150 |
30 |
4500 |
10% |
110÷200=55% |
30 |
110 |
4500 |
| 200-90=110 |
| C |
15% |
67% |
280-95=185 |
15 |
2775 |
10% |
105÷200=52.5% |
15 |
105 |
1575 |
| 200-95=105 |
| D |
20% |
33% |
150-100=50 |
13 |
650 |
10% |
100÷200=50% |
13 |
100 |
1300 |
| 200-100=100 |
| 合計 |
原總邊際利潤額—總固定成本費(fèi)用=9025-200=7025萬元 |
合計 |
現(xiàn)總邊際利潤額—總固定成本費(fèi)用=8475-2000=6475萬元 |
△原毛利率計算及變式公式：單位毛利率=單位毛利÷單位收入(或單價×單量)×100%;
=150÷200=100%=63%;
或單位毛利=單位毛利率×單位收入(或單價×單量);單位收入=單價×單量;
誤計量公式：銷售毛利潤率=銷售產(chǎn)品的毛利/當(dāng)期實現(xiàn)的銷售收入×100%;
表 A1 單位變價及單位變動成本和單位邊際利潤協(xié)變計量表： 單位：萬元;
| 產(chǎn)品 |
不正確
的毛利率 |
正確的
毛利率 |
單價 |
單位變動成本 |
單位（邊際）利潤 |
| A |
5% |
10% |
100 |
90 |
10 |
| B |
10% |
16.6% |
108 |
90 |
18 |
| C |
20% |
23.3% |
124 |
95 |
29 |
| D |
25% |
33% |
150 |
100 |
50 |
表 A2 單位變動成本和單位邊際利潤不同銷量變率表： 單位：萬元;
| 產(chǎn)品 |
不正確
的毛利率 |
正確的
毛利率 |
單位邊際收益銷售量
（單價—變動成本） |
臺 |
邊際貢獻(xiàn) |
| A |
10% |
55% |
100－45=55 |
20 |
1100 |
| B |
20% |
63% |
108－40=68 |
10 |
680 |
| C |
30% |
67.7% |
124－40=84 |
5 |
420 |
| D |
50% |
74% |
150－40=110 |
3 |
330 |
| 合計 |
總邊際效益－總固定成本費(fèi)用=2530－1600=1030萬元 |
比如：某特種機(jī)床公司的總固定成本費(fèi)用是1600萬元，如果不盲目采用分?jǐn)偝杀镜牡椭党杀痉ǎ欠謩e考查邊際利潤，邊際利潤大的，而邊際成本又不超過百分之五十的，均為高盈利利潤率。
表 B1 單位變動成本和單位利潤的變價變率計量表： 單位：萬元
| 產(chǎn)品 |
不正確
的毛利率 |
正確的
毛利率 |
售價（萬元） |
單位變動成本 |
單位邊際利潤 |
| A |
5% |
55% |
200 |
90 |
110 |
| B |
10% |
63% |
240 |
90 |
150 |
| C |
15% |
67.7% |
280 |
95 |
185 |
| D |
20% |
33% |
150 |
100 |
50 |
表 B2 單位變動成本和單位邊際利潤換算計量表： 單位：萬元;
| 產(chǎn)品 |
不正確
的毛利率 |
正確的
毛利率 |
售價
（萬元） |
單位邊際收益銷售量
（單價—單位變動成本） |
銷售量
（輛） |
總（邊際）利潤額 |
| A |
5% |
55% |
200 |
200－90=110 |
10 |
1100 |
| B |
10% |
63% |
240 |
240－90=150 |
30 |
4500 |
| C |
15% |
66% |
280 |
280－95=185 |
15 |
2775 |
| D |
20% |
30% |
150 |
150－100=50 |
13 |
656 |
| 合計 |
總（邊際）利潤額－總固定成本費(fèi)用=9025－2000=7025 萬元 |
比如：某小型飛機(jī)經(jīng)銷公司的總固定成本費(fèi)用是2000萬元，如果A、B、C、D四個產(chǎn)品的(邊際)利潤額總和超過2000萬元，超過部分即是不同毛利率下的各(邊際)利潤額。
表：D單位及總分變動成本費(fèi)用變量值表： 單位：萬元;
Δ企業(yè)名稱：Δ總變動成本費(fèi)額：3500萬元; Δ總產(chǎn)銷量：68輛; Δ總變動成本：3500萬元;Δ單位變動成本：3500÷68=51.5萬元(每輛); Δ總收入：13600萬元; 單價：200萬元;
| 產(chǎn)品 |
產(chǎn)銷量（輛） |
正確的單位及分量成本額 |
產(chǎn)品 |
產(chǎn)銷量（輛） |
不正確的單位及分量成本額 |
| A |
10 |
51.5×10=515萬元 |
A |
10 |
3500÷10=350萬元 |
| B |
30 |
51.5×30=1545萬元 |
B |
30 |
3500÷30=116.7萬元 |
| C |
15 |
51.5×15=772.5萬元 |
C |
15 |
3500÷15=233.3萬元 |
| D |
13 |
51.5×13=669.5萬元 |
D |
13 |
3500÷13=269.2萬元 |
注釋：分量意義的單位成本額，即單方面地不通過總量額計量的雖不正確，但是，以分量形式來分?jǐn)偪偝杀镜膯挝怀杀荆瑓s另有參考價值，不應(yīng)與以量額劃分的單位成本混淆。
表E 單位及總分固定成本費(fèi)用變量額值表： 單位：萬元
Δ企業(yè)名稱：Δ單位固定成本：2000÷68=29.4萬元(每輛); Δ總產(chǎn)銷量：68輛;
Δ總收入：13600萬元; 單價：200萬元; Δ總固定成本費(fèi)用額：2000萬元;
| 產(chǎn)品 |
產(chǎn)銷量（輛） |
正確的單位及分量成本額 |
產(chǎn)品 |
產(chǎn)銷量（輛） |
不正確的單位及分量成本額 |
| A |
10 |
29.4×10=294萬元 |
A |
10 |
2000÷10=200萬元（每輛） |
| B |
30 |
29.4×30=882萬元 |
B |
30 |
2000÷30=67.7萬元（每輛）
|
| C |
15 |
29.4×15=441萬元 |
C |
15 |
2000÷15=133.4萬元（每輛） |
| D |
13 |
29.4×13=382.2萬元 |
D |
13 |
2000÷13=154.8萬元（每輛）
|
注釋：(1)總分結(jié)合協(xié)調(diào)的單位及分量成本額：指按時量批次額值法，進(jìn)行的總固定費(fèi)用成本對應(yīng)總產(chǎn)銷量的相對量值額，不是指無對應(yīng)量參與下的額與額計量;(2)總量額意義下的單位成本量額以及協(xié)調(diào)一致的分量額才正確;(3)分量意義的單位成本額，即單方面不通過總量計算的不正確(4)分量加總就是總量，分量額的分別計量不為重復(fù)計量。
表F 單位及總分量額值率變化計量表; 單位：萬元
Δ計量方式及注意事項：(1)產(chǎn)出量以實際發(fā)生數(shù)量為準(zhǔn)，不以預(yù)算計劃量為準(zhǔn);(2)不同定價總收入與不同分量總收入缺一不可;(3)產(chǎn)生量與實際銷售量聯(lián)系計量缺一不可，差額量另有計量方法;(4)④-⑧=⑩ ③×⑩=⑪ ②用毛利率公式計算得出;(5)混合半變動成本，如電費(fèi)、電話費(fèi)、燃料、動力、維護(hù)和維修費(fèi)、檢驗人員工資，整車運(yùn)輸費(fèi)、客服費(fèi)、公關(guān)服務(wù)費(fèi)等可計入變動成本中;(6)遲延成本：如水費(fèi)、違約金、罰金、加班費(fèi)、累計件工資等可計入固定成本。(7)根據(jù)《搞通財務(wù)出利潤》史永翔編著改編;北京大學(xué)出版社，2007年7月;
表 J 有問題的計量方式表： 單位：萬元
| 產(chǎn)品 |
產(chǎn)銷量 |
單價 |
不同定價總收入 |
不同分量總收入（空缺） |
單位綜合成本 |
總成本 |
毛利 |
| ① |
② |
③ |
④ |
⑤ |
⑥ |
⑦ |
⑧ |
| A |
10 |
200 |
200×68=13600萬元 |
|
51.5×10=515＋294 |
809 |
12791 |
| B |
30 |
240 |
240×68=16320萬元 |
|
51.5×30=1545＋882 |
2427 |
13893 |
| C |
15 |
280 |
280×68=19040萬元 |
|
51.5×15=7725＋441 |
1213.5 |
17826.5 |
| D |
13 |
150 |
150×68=10200萬元 |
|
515.5×13=669.5＋382.2 |
1051.7 |
9148.3 |
錯誤注釋：(1)只計算出不同定價總收入，不計算分量總成本;(2)用總收入減去總成本得出毛利，繞過分量收入;(3)過于簡單的單位綜合成本算式。
Δ引導(dǎo)性舉例：
從成本分?jǐn)偟郊{入成本百分比值率：得出單位綜合成本。單位綜合成本的變化，牽連總成本，總利潤和相關(guān)費(fèi)用成本的變化。
案例分析：某企業(yè)生產(chǎn)1000件服裝，單位成本70元，售價100元/件，共計收入100000元，但是，費(fèi)用成本加總計8956元。求如下實用類型數(shù)值：如(A)總產(chǎn)出成本為70000元，利潤為30000元;(B)成本率為70%，利潤率為30%;(C)費(fèi)用成本率為8.9%;(D)產(chǎn)出成本率和費(fèi)用成本率合計為78.9%;(E)利潤率則降為21.1%。
分析：(A)總產(chǎn)出成本70000元÷共計收入100000元=利潤率為30%;(B)費(fèi)用成本總計為8956元÷共計收入100000元=費(fèi)用成本率為8.9%。(C)變分?jǐn)偝杀緸榫C合成本=產(chǎn)出成本率為70%+費(fèi)用成本率為8.9%=綜合成本率為78.9%。(D)綜合成本率增加=利潤率為30%下降-費(fèi)用成本率為8.9%=銷售利潤率為21.1%。(E)單位綜合銷售成本為：總產(chǎn)出成本+費(fèi)用成本除以共計收入=78.9元/件。
傳統(tǒng)銷售成本指：(注：曾經(jīng)有過的計量情況是，不變的產(chǎn)出單位成本(如10元人民幣)乘以銷售量(如單位300件);故等于(300×10)=3000元);(注：此法倡導(dǎo)的計量情況是，在單位產(chǎn)銷量額成本和總成本中，應(yīng)還有營業(yè)促銷費(fèi)用等變動成本和固定成本費(fèi)用等的單位綜合成本費(fèi)用。)
Δ革命性創(chuàng)新案例：
一樣的固定成本，不一樣的產(chǎn)出服務(wù)出品。相對地使各使用時段分?jǐn)偣潭ǔ杀竞蟮牟煌瑔挝槐纠?
對應(yīng)占值反差升降型單位成本值特征：指成本收益中的不同利潤特性，因經(jīng)營量與值的各種相對分?jǐn)偣潭ǔ杀静顒e，而呈現(xiàn)的有升降的單位綜合成本的利潤特性。
請留意這里已經(jīng)成功分離出了相關(guān)對應(yīng)單位固定成本;而不再是使用歸集扣減總固定成本的計量方式;
19臺 未使用的高峰期資源
76臺 需要的服務(wù)器數(shù)量 |
注：某金融服務(wù)公司工作高低峰時段電腦使用成本收益情況。
|
4段：6小時法
|
上午12點 上午9點 下午5點 下午12點 圖1
一臺服務(wù)器的成本，包括軟硬件和維護(hù)費(fèi)，是38000美元/年(3168美元/月)。每小時處理五千萬條指令，服務(wù)器不用休息，因此，可以每月工作22天，每天24小時，每月的總計工作時間是528小時。
但是，上述幾種不同重要時段計算兩個不同的單位成本。非高峰時期的計算比較簡單，只有19臺服務(wù)器處于繁忙狀態(tài)，每臺服務(wù)器的運(yùn)營成本是6美元/小時(3168美元除以528小時)，或者每處理百萬條指令0.12美元(6美元除以50百萬條指令)。
對于高峰時期，即服務(wù)器白天工作8小時的成本，為76臺服務(wù)器乘以每小時6美元，再乘以8小時，但是，除此之外，高峰時期的運(yùn)行成本還包括57臺閑置服務(wù)器(76減19)，16小時的成本(也是6美元/小時);非高峰時段的運(yùn)營成本要貴很多，因為，即使這些服務(wù)器只有1/3的時間在工作，但是，仍要承擔(dān)所需的全部及運(yùn)營成本費(fèi)用，高峰時期服務(wù)器供應(yīng)成本的完整計算方式如下。
[76×8小時+(76-19)×16小時]×6美元(總成本)
高峰時成本率=
(76臺服×8小時×50百萬條指令/小時)(總銷售額)
=0.3美元/百萬條指令;
案例分析：
(A)每月3168美元除以22天=144元/每天;(B)成本率對應(yīng)不同臺數(shù)成本值：如19臺×6美元=114美元/小時;57臺×6美元=342美元/小時;76臺×6美元=450元/小時;(C)經(jīng)過分別換算得出：144元×24小時=6美元/小時;144元×16小時9美小時;144÷8=18美元/小時;(D)成本比率分別為：按每6美元除以50百萬條指令=0.12美元/百萬條指令標(biāo)準(zhǔn)計算得出每9美元除以50百萬條指令=0.18美元/百萬條指令;每18元除以50百萬條指令=0.36美元/百萬條指令。核實性練習(xí)題： 不同的成本率對應(yīng)不同成本值;
五 完全成本法和變動成本法和單位綜合產(chǎn)銷本利法的根本區(qū)別 目前，國際上流行使用的完全成本法有如下優(yōu)點：(1)它可以有針對性地對某一品種或就某一批次單品種，進(jìn)行預(yù)核算性完整計量產(chǎn)銷收入中的各類成本和利潤;(2)也可以在此基礎(chǔ)上，分別對多個品種或不同產(chǎn)銷批次單品種作各類一般比較;但是，所引發(fā)的如下問題即爆露了不少缺點：(1)它所顯示的內(nèi)涵，實際產(chǎn)銷量額和剩余量額之間，只是單純的成本數(shù)，并沒有涉及產(chǎn)銷本利值或利潤的分別及總括性量額值率的計量變化情況，有些企業(yè)或某一批次產(chǎn)品品種，如果出現(xiàn)盈利小于成本的情況下(比如：剩余量額大于實際產(chǎn)銷量額情況下)多品種的比較就會出現(xiàn)比值的要求，即原來的比較方法，因比較的內(nèi)容缺項，而顯得說服力不足，會出現(xiàn)需要實際產(chǎn)出量額和實際銷售量額之間，從單純的成本數(shù)比較到產(chǎn)銷值本利比值的比較;(2)從而也引發(fā)了實際產(chǎn)銷量額和剩余量額之間，只是單純成本量和數(shù)的計量不足，沒有作不同量額值率變化的探索，從而回避掩蓋了可能急需應(yīng)變的內(nèi)容。即作為很重要引橋過渡的內(nèi)容，實際產(chǎn)銷量額和剩余量額之間，實際上本利率的值是相關(guān)變化的，這在某一批次單品種中，甚或多品種出現(xiàn)剩余量額大于實際產(chǎn)銷量額情況下，或即產(chǎn)銷量額并沒有收回該批次總成本情況下，完全成本法就會顯得對有些內(nèi)容有局限性;(3)在某一批次單品種或和多品種中，經(jīng)常存在這樣一種實際情況，即使是同一標(biāo)價，即使是同樣產(chǎn)出量，也會因為不同的銷售量。而出現(xiàn)不同的剩余量，這就是問題的所在，即銷售量額的多少和剩余量額的多少，有不同的本利值率，完全成本法并不清楚，邊際成本法也并不全面，而實際上，多品種的比較，已經(jīng)急需比值比較;尤其需要不同標(biāo)價，不同產(chǎn)出量，不同產(chǎn)銷成本費(fèi)用，，不同銷售量，不同剩余量，之間的不同量額值率，從而作出適當(dāng)?shù)漠a(chǎn)出量計劃，應(yīng)變性銷售量和剩余量額之間的調(diào)節(jié)，(4)另外，完全成本法無法提供有關(guān)計量全要素生產(chǎn)利用值率的財會內(nèi)容;而這方面現(xiàn)在已經(jīng)很重
要了。(5)，多個產(chǎn)品無法同時進(jìn)行核值性產(chǎn)銷本利性整合核算，只能是一種產(chǎn)品的簡單核算!即使是同一品種同批次產(chǎn)量中，計價一樣，即使是不包括不同的
采購價格升降變化，即使是不包括人工費(fèi)用等生產(chǎn)制造成本升降變化，不同銷量中怎樣的成本利潤量額值率變化的，至今不明;更何況其它;(6)，即使是同一品種同批次購入量中又再產(chǎn)銷的，計價一樣，即使是不包括不同的采購價格升降變化，即使是不包括人工費(fèi)用等銷售成本升降變化，不同銷量中怎樣的成本利潤量額值率變化的，至今不明;更何況其它;(7)，變動成本法和完全成本法的區(qū)別，主要是對固定制造費(fèi)用的確認(rèn)，在完全成本法下，固定制造費(fèi)用被確認(rèn)為存貨成本，變動成本法下，固定制造費(fèi)用被確認(rèn)為期間費(fèi)用。
需要指出的是，以上提到的任何一種計量法，都不能單獨(dú)完成任務(wù)。成本定價利潤法，現(xiàn)在只能按現(xiàn)行財會利潤表，或是管理型損益表中，進(jìn)行加減歸集計算后，核算一個會計計量周期的總毛利及率的結(jié)果;適用性單一，可變通性差;一旦進(jìn)入到了分階段即時計量實際銷售量額情況而改變本利率時，無法正確全面完整使用;而邊際成本利潤值及率計量法，在缺少單位固定成本伴隨過程核實的情況下，只是最后單方面以單位邊際(變動)成本值，得出的單位邊際利潤值，將固定成本加總扣除的計量方式，很顯然其中的單位本利值不全面，也不清楚它們在價格變化及產(chǎn)銷量變化情況下，所產(chǎn)生的本利值及率的變化如何，是怎樣的計量關(guān)聯(lián)關(guān)系。因為，其中，邊際利潤值的升降情況，雖可以暫時表明所單獨(dú)對應(yīng)的邊際成本值的增減情況，但它就是或能代表此時此種量價情形的綜合成本，以及利潤值及率的實際變化嗎?顯然不是也不能。它倆所影響的成本定價毛利率及值，壓根就不正確。
表 1 A公司有關(guān)資料
單位：元
| 基礎(chǔ)資料 |
成本資料 |
| 項目 |
數(shù)量 |
項目 |
金額/元 |
明細(xì)項目 |
金額 |
| 本年產(chǎn)量/件 |
2000 |
直接材料 |
140000 |
— |
|
| 期初產(chǎn)量/件 |
0 |
直接人工 |
80000 |
— |
|
| 期末存貨/件 |
200 |
制造費(fèi)用 |
80000 |
變動費(fèi)用 |
20000 |
| 60000 |
| 本年銷售量/件 |
1800 |
攤銷費(fèi)用 |
30000 |
固定費(fèi)用 |
10000 |
| 20000 |
| 銷售單價/元 |
200 |
管理費(fèi)用 |
10000 |
|
1000 |
| |
9000 |
表 2 A公司產(chǎn)品成本有關(guān)資料
單位：元
| 成本項目 |
變動成本法 |
完全成本法 |
| 總成本 |
單位成本 |
總成本 |
單位成本 |
| 直接材料 |
140000 |
70 |
140000 |
70 |
| 直接人工 |
80000 |
40 |
80000 |
40 |
| 變動制造費(fèi)用 |
20000 |
10 |
20000 |
10 |
| 變動生產(chǎn)成本 |
240000 |
120 |
240000 |
— |
| 固定制造費(fèi)用 |
— |
— |
60000 |
30 |
| 全部生產(chǎn)成本 |
— |
— |
300000 |
150 |
注：按照變動成本法計算：A公司單位產(chǎn)品成本為120元，比完全成本法少了30元，這是因為變動成本法沒有吸收固定制造費(fèi)用所致。本例中，固定制造費(fèi)用為60000元，分?jǐn)偟奖酒诹慨a(chǎn)，則每件產(chǎn)品少負(fù)責(zé)固定成本60000÷2000=30元;
例：甲企業(yè)生產(chǎn)40件產(chǎn)品，耗用直接材料200元，直接人工240元，變動制造費(fèi)用160元，固定制造費(fèi)用80元，企業(yè)產(chǎn)品售價200元/件，變動銷售及管理費(fèi)用6元/件，固定銷售及管理費(fèi)用100元/月
表 3 利潤計算表(完全成本法)
| 項目 |
金額（元） |
| 銷售收入（100元/件×36件） |
3600 |
| 減：銷售成本（17元/件×36件） |
612 |
| 毛利 |
2988 |
| 減：銷售及管理費(fèi)用（6元/件×36件+200元） |
416 |
| 利潤 |
2572 |
注：因此法中固定成本不計入產(chǎn)品成本，全部作為期間成本，在發(fā)生時轉(zhuǎn)為費(fèi)用，抵減收入，因而銷售收入與“產(chǎn)品成本”的差額不能再稱為毛利，而算為邊際貢獻(xiàn)。資料來源：《最新管理會計學(xué)》蔣占華主編;中國財政經(jīng)濟(jì)出版社 2014.1;
(一) 對完全成本法的優(yōu)勢與不足的全面解讀：
(1)該法用逆向倒比方式較為實用性地解決了，從銷售收入到體現(xiàn)性包括生產(chǎn)總成本和單位完全成本再到單位完全銷售費(fèi)用成本的三聯(lián)步驟的一體化計算核值。但也隱含重大不足;首先，無法同時進(jìn)行多個產(chǎn)品核值性產(chǎn)銷本利性整合比較核值核算，只能是一種產(chǎn)品的簡單核算!其中，關(guān)鍵的第一步驟為銷售收入的計量，計算公式為：單價乘以總件數(shù)得出總收入;即(100元/件×36件)=3600(元)(注;其實，這里已經(jīng)存在的問題之一是，它并不是原應(yīng)有的總收入，因為，少售出了4件。原應(yīng)有的總收入為(100元/件×4件)=4000(元);這就會連帶地使銷售成本和毛利，以及單位完全成本發(fā)生同步相關(guān)變化，不過這一步計量還不是最關(guān)鍵的，但它似乎不應(yīng)當(dāng)給人一種它很能應(yīng)變的印象，因為，這4件作為存貨成本被減去了，但是，又沒有標(biāo)明它們在本期的成本應(yīng)是多少，而推到了下一期;即本期少算了400元收人，其中，成本為68元;它的成本應(yīng)當(dāng)也確實是：總成本÷件數(shù)=單位完全成本;即680÷40=17元/件;或也即：件數(shù)×單位完全成本=總成本;
元/件;問題是在在100元/件銷售量價和17元/件產(chǎn)出量價之間，仍不明晰產(chǎn)銷成本利潤率; 在到后邊的費(fèi)用稅費(fèi)成本額累加成本造成的本利變化，也處于糊涂狀態(tài); 問題之二是表3 利潤計算表(完全成本法)標(biāo)出的銷售價格為100元/件;但資料中提供的是：“企業(yè)產(chǎn)品售價200元/件”，似有誤;應(yīng)為100元/件;
另外。固定銷售及管理費(fèi)用100元/月;正確的應(yīng)為固定銷售及管理費(fèi)用“各”100元/月;(2)關(guān)鍵要害的一步在于銷售成本的計量：這里請務(wù)必弄明白的是它是按“全” 銷售收入中的“全” 銷售成本來進(jìn)行技巧換算后扣除的;即銷售成本(17元/件×36件)這似乎無懈可擊，問題就出現(xiàn)在這里。即一旦銷售收入中的銷量不全時，即有了要求對其剩余量的計算，這就是目前完全成本法的軟肋。它暫時沒法將這4件的剩余成本核值核算，所以只有以存貨延長會計期的方式掩蓋著;換句話說，就算等到以后銷售出再計算也正確;但是，只怕這樣一種情況的發(fā)生;即當(dāng)銷售量額不能保全總成本完全收回時，這個臨界線的存貨量額，就會逆轉(zhuǎn)總成本對應(yīng)的單位完全成本價;因此，它并不在利潤計算表中，以專項計量形式列出終歸是個不足;因為，它終歸是總成本的一個有機(jī)組成部分;(3)有關(guān)銷售及管理費(fèi)用的計量，有較為正確的一面，但也有一定的不足;即僅對應(yīng)著實際銷售量計算，而不和剩余量一并計算其相應(yīng)總分成本量的劃分分配，有其不足性;這當(dāng)然也牽扯到后續(xù)的稅費(fèi)劃分對應(yīng)分配計量的問題;(注：因而，銷售及管理費(fèi)用項總成本和剩余量成本，對上既可以單列，對下也可以與銷售及管理費(fèi)用項總成本合并;或者分別立項計量值率，這樣好像太瑣碎。但也值得;其實，它們的實質(zhì)也屬于廣義的剩余成本;另外一個十分重要的視角就是當(dāng)總費(fèi)用對著多產(chǎn)品時，會有一個總費(fèi)用劃分分配問題;)(4)但是，目前該法的銷售及管理費(fèi)用項;即使是對著單一品種計量，如果按該法只對著總產(chǎn)銷成本計量，也有片面性，即在缺少總產(chǎn)銷成本中，如果在有剩余量成本的情況下，這類成本性(值)態(tài)的份額費(fèi)用項參不參與劃分分配，這個計算表回避了這類問題，它所設(shè)定的是產(chǎn)出量額與銷出量額完整一致的，但大量的企業(yè)產(chǎn)銷實踐真的都是這樣嗎，壓根就不是這樣的實情，所以這樣完美的計量，不僅即為不全，這樣也并不正確;比如：銷售及管理費(fèi)用(6元/件×36件+200元);是在少了4件情況下的6元/件的計量結(jié)果;即單位費(fèi)用成本=總費(fèi)用成本÷實際銷售件數(shù);經(jīng)換算即6元/件=216÷36件;其實如果從值率聯(lián)貫計量層面看，它應(yīng)當(dāng)是經(jīng)換算即5元/件=216÷40件;即單位費(fèi)用成本=總費(fèi)用成本÷總應(yīng)銷售件數(shù);這本身存在的問題是作為財務(wù)參考比值數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確;更無從談起一系列值率全連貫升級了;(5)與此同時它還影響到凈利潤前的有關(guān)各種稅費(fèi)的分配問題;
表4 利潤計算表(變動成本法)
| 項目 |
金額（元） |
| 銷售收入（100元/件×36件） |
3600 |
| 減：銷售成本（15元/件×36件） |
540 |
| 邊際貢獻(xiàn)（制造） |
3060 |
| 減：期間成本 其中： |
|
| 固定制造費(fèi)用 |
80 |
| 變動銷售與管理費(fèi)用（6元/件×36件） |
216 |
| 固定銷售與管理費(fèi)用 |
200 |
| 利潤 |
2564 |
兩種成本計算法確定的利潤相差8(2572-2564)元;
其原因是：由于本期銷售量小于產(chǎn)量，期末存貨增加了4件。在采用完全成本法時4件存貨的成本包含于8元本期發(fā)生的固定成本。如果這4件產(chǎn)品在下期銷售，這8元的固定成本將隨產(chǎn)品的銷售轉(zhuǎn)為費(fèi)用，本期只負(fù)擔(dān)了80元的固定成本中的72(80-8)元，采用變動成本法時，期末產(chǎn)成品不負(fù)擔(dān)固定成本。本期發(fā)生80元固定成本全部在本期轉(zhuǎn)為費(fèi)用，比完全成本法多8元。
采用完全成本法時，各會計期發(fā)生的全部成本，要在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。通過銷售，已銷售的產(chǎn)成品中包含的固定成本，隨著銷售轉(zhuǎn)為當(dāng)期費(fèi)用，而在產(chǎn)品和存產(chǎn)貨成品中的固定成本，仍作為存貨成本的一部分。這也是說，各會計期末的在產(chǎn)品和產(chǎn)成本品存貨，是按完全成本計價的，其中既有變動成本又有固定成本。
(二)營業(yè)利潤的計算方式不同;
(1)變動成本法下的計算公式;
銷售收入—變動成本=邊際貢獻(xiàn)
邊際貢獻(xiàn)—固定成本=營業(yè)利潤
(2)完全法下的計算公式;
銷售收入—銷售成本=銷售毛利
銷售毛利—期間費(fèi)用=營業(yè)利潤
(三)損益表形式不同;
貢獻(xiàn)式利潤表(變動成本法); 職能式利潤表(完全成本法);
銷售收入 銷售收入
減：變動成本 減：銷售成本
變動生產(chǎn)成本 期初存貨成本
變動銷售及管理費(fèi)用 本期生產(chǎn)成本
變動成本合計 可供銷售成本
邊際貢獻(xiàn) 期末存貨成本
減：固定成本 銷售成本合計
固定制造費(fèi)用 銷售毛利
固定銷售及管理費(fèi)用 減：銷售及管理費(fèi)用
固定成本合計 營業(yè)利潤
營業(yè)利潤
六 產(chǎn)出成本和產(chǎn)銷本利值的計量區(qū)別 產(chǎn)出成本的計量有不少方法，比如：有混合作業(yè)法和估時作業(yè)法等;它們原則上，只保持在計量投入產(chǎn)出成本這一階段，暫時應(yīng)當(dāng)細(xì)分為，它與加上定價性的成本利潤及率意義的產(chǎn)銷值成本，有本質(zhì)不同的計量區(qū)別。但是，衡量這兩種計量對象與方式時的計量性質(zhì)，都不是終端計量目的和目標(biāo)性指標(biāo)，只是兩種不同的階段性計量目的目標(biāo)。但其中，它倆所含的可再利用計量關(guān)系卻很重要!這樣看是因為還另有更重要的終端計量目的和目標(biāo)性指標(biāo)要完成。于是它們就有了新任務(wù)新職能被賦予了新內(nèi)涵;
因為，現(xiàn)代創(chuàng)值計量經(jīng)濟(jì)學(xué)說大視野中，各種成本性(值)態(tài)，都有所不同又有可互補(bǔ)借鑒的地方;總括來講，它們是由產(chǎn)出本利值和實現(xiàn)銷售本利值，共同可協(xié)調(diào)本利率性，來對成本的反饋型大循環(huán)式互檢性計量;這不是由現(xiàn)行邊際成本和邊際利潤計量法，所能正確全面完整完成的!因為，它和其它計量法較之產(chǎn)銷本利值計量法，有著完全不同的對象細(xì)節(jié)內(nèi)涵。后者已經(jīng)進(jìn)入到了有機(jī)特混整合產(chǎn)出本利值和產(chǎn)銷本利值的預(yù)核算一(異)體化高級階段。即產(chǎn)生出可預(yù)期的容納以往提到的產(chǎn)銷兩個階段計量法的準(zhǔn)產(chǎn)銷新標(biāo)準(zhǔn)：單位綜合本利值與率;它是高度有機(jī)特混整合了邊際成本利潤值和成本定價利潤率值，再加上可精確有效綜合計量不同
產(chǎn)出量和銷售量(與額)，為價值依據(jù)的單位綜合固定成本值和單位綜合固定費(fèi)用成本值;以及以上幾者之間可保持計量變化的計量協(xié)調(diào)關(guān)系;
多變量相關(guān)計量特征;請注意，這里所指的變量，不再專指計量數(shù)學(xué)如函數(shù)性質(zhì)的純變量!而是事關(guān)實際價值應(yīng)用指(值)標(biāo)概念的細(xì)項關(guān)聯(lián)變化值的量。在多個不同產(chǎn)品品種中，因定價和產(chǎn)出成本值之間的差額值不同，形成不同毛利率的情況很正常，但是，這并不能因為產(chǎn)銷量額的多少，就確定以毛率為目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)的利潤額不升降，因為，這之間的總平均成本額的高低在起著根本作用。同樣，在單位變動成本與單位價格之間，存在衡量不準(zhǔn)確的單位邊際利潤及率的變化情況，因為，它是一個實際發(fā)生的，在總產(chǎn)銷量下單價性的單位變動成本，這和成本定價利潤率中的單位成本利潤性質(zhì)不同。雖然，它也能顯示出成本定價意義的毛利率是怎樣變化的，即不同的單位綜合邊際成本，會隨不同的產(chǎn)銷量而增減，而使相應(yīng)的收入量額升降，以可以在單位邊際利潤率一樣的情況下實現(xiàn)。但是，單價不等于降低成本，只是較高的定價利潤率，掩蓋性縮小了原本已高的成本距離，這樣會誤以為因產(chǎn)銷量的增加，會分?jǐn)偝杀荆墒峭瑫r，卻也在分?jǐn)傁♂尷麧櫍举|(zhì)上并不是在降低成本和提高利潤同步進(jìn)行，只是水漲船高罷了。
七 單位綜合產(chǎn)出成本量與值 它是現(xiàn)代創(chuàng)值經(jīng)濟(jì)學(xué)和現(xiàn)代財務(wù)經(jīng)濟(jì)學(xué)計量產(chǎn)出本利值效益核心概念及計量公式的中心，它極大地不同于傳統(tǒng)規(guī)模經(jīng)濟(jì)計量概念下的投入產(chǎn)出值概念，即它既不是傳統(tǒng)及現(xiàn)行平均固定或平均變動成本的簡單相加，也不單純是單位邊際成本的計量值，盡管含有此成本值的意義。在總成本量與(值)明確情況下，即以某時量批次制的某時段段內(nèi)，如當(dāng)期發(fā)生的某月(本)總批次產(chǎn)出量為準(zhǔn)，所指總產(chǎn)出量與(值)是成本量與產(chǎn)出值可分可合性分析計量，是一種新方法。因為，首要的是，傳統(tǒng)平均固定和平均變動成本，往往會被誤以為就是單位綜合的成本，其簡單相加，又會被誤導(dǎo)成本量的增減收益性。單位綜合產(chǎn)出成本量，專指單位固定成本和單位變動成本以及之和。這個階段的成本性，原則上僅指產(chǎn)出量，它并不含指在加稅和產(chǎn)值計量意義上，或可進(jìn)入銷售階段的成本定價利潤性，因此，也為低值的財務(wù)分析計量方式，留下的的可乘之機(jī)，同時，也為不恰當(dāng)?shù)膯挝贿呺H成本，留下了缺項計量的空隙，因為，即使有了看似對應(yīng)的單位邊際利潤值，就能算得上完整的產(chǎn)出值和完整的計量利潤值嗎。不能算。這里的量與值，有各類其義相關(guān)一致的對應(yīng)對等表述方式，因為，有許多情況下，產(chǎn)出成本量，對于不同品類品種而言，不但成本值并不一樣，利潤值也會變化。尤其是在接下來的產(chǎn)銷量值概念下，因為，有成本定價毛利率因素參與下，量與值與率的變化才是正常的，有章可循的。不變才反常。不變無法高值有效溝通。這里的總成本量值，應(yīng)當(dāng)也可以精簡的表述為，當(dāng)期發(fā)生的某月(本)總批次產(chǎn)出成本量，這時僅具有成本性。
八 產(chǎn)出成本和產(chǎn)銷本利值的不同構(gòu)成特點 這可不是無謂的觀察分析，盡管它們有些方面按常規(guī)看來是常識。但各有其新含義;投入產(chǎn)出性的產(chǎn)出，嚴(yán)格地講只有成本沒有利潤;產(chǎn)出值的確定，才使產(chǎn)出有了基礎(chǔ)性可計價的準(zhǔn)利潤性;它們?nèi)绻麑χ磥韼讉�不同產(chǎn)品品種銷售本利計量變化要求時，就會回饋地看出當(dāng)初這兩種不同功能產(chǎn)出成本值的參考作用;
在產(chǎn)出量，銷售量及收入額，單價之間，這些看起來習(xí)以為常，似乎順理成章的產(chǎn)品構(gòu)成產(chǎn)銷計量對象要素之間，成本利潤值與率，看似不難得出。其實，現(xiàn)行核算方法，都只有部分計量方式功效，又都具有不完整不全面細(xì)深的缺陷。一個是現(xiàn)行財會乘除公式性的成本利潤計量法。如毛利率和凈利率計算公式法。它無法詳細(xì)計算出銷售量及收入額中變化的成本值，尤其是在遇到幾個不同品種比較時更盲目;另一個是只單純計量投入產(chǎn)出成本的，或許都有進(jìn)一步性的核算價值，但僅具有部分功效，又都有片面性計量特點，比如：邊際成本利潤法。它雖能計量出自身本利變化，但不完整不全面不細(xì)深。因為，缺少單位固定成本的詳盡參與，尤其是在遇到幾個不同品種比較時，更加盲目和企圖單方面改變本利率變化的情況;實際上，它對原初單價成本利潤率的單方面改變壓根就不正確!這種并不發(fā)生有機(jī)相遇特性整合的計量法，都各自有點用，但能力都有限。因為，客觀實際情況是復(fù)雜多樣多變的，計量功能要求出現(xiàn)快速精準(zhǔn)適應(yīng)多種變量變化情況。
比如：在同一企業(yè)或產(chǎn)業(yè)中，同時，出現(xiàn)幾個不同品種產(chǎn)品時，同時，在產(chǎn)出成本值不一樣時，在價格一樣情況下，是仍沿用以往那種低值的肉爛在鍋里型的分?jǐn)偝杀窘M合比較計量方式，還是采用稍微有些功效的單位邊際成本和利潤組合計量方式，比較邊際利潤高底，來看待產(chǎn)品毛益貢獻(xiàn)值，有多大適用性呢;
又比如：在同一企業(yè)或產(chǎn)業(yè)中，同時，出現(xiàn)幾個不同品種產(chǎn)品時，同時，在產(chǎn)出成本值不一樣時，在價格不一樣情況下，很顯然，這類計量更難，本利率與值出現(xiàn)一連串待關(guān)聯(lián)溝通計量變化的要求，這不是能用幾個公式，分幾個進(jìn)層就可以解決的事兒，比如，如何回答并有效檢它們其中，不同產(chǎn)出量和不同銷售量及收入額中，所含怎樣升降變化的實際成本情況及值和利潤情況及值。它們又都是怎樣反過來影響價格中，所含成本定價毛利率及值的?以往計量方法能正確全面完整回答和解決嗎。
表 5 利潤中心的責(zé)任報告 單位：元
| 項目 |
預(yù)算數(shù) |
實際數(shù) |
差異 |
銷售收入
減：變動成本
變動生產(chǎn)成本
變動銷售與管理費(fèi)用 |
500000
240000
120000 |
560000
255000
160000 |
60000（F）
15000（U）
40000（U） |
貢獻(xiàn)毛益
減：部門經(jīng)理可控專屬固定成本 |
140000
45000 |
145000
40000 |
5000（F）5000（F） |
部門經(jīng)理可控的貢獻(xiàn)毛益
減：部門經(jīng)理不可控專屬固定成本 |
95000
30000 |
105000
29000 |
10000（F）
1000（F） |
部門貢獻(xiàn)毛益
減：上級分配的共同固定成本 |
65000
— |
76000
5000 |
11000（F）
— |
| 部門營業(yè)利潤 |
— |
71000 |
— |
資料來源：《不懂成本做不好管理》陳紅著;
(一) 單位綜合產(chǎn)出產(chǎn)銷利潤值：
它是現(xiàn)代創(chuàng)值經(jīng)濟(jì)學(xué)和現(xiàn)代財務(wù)經(jīng)濟(jì)計量產(chǎn)銷收益值核心概念及計量公式的中心，它極大地不同于傳統(tǒng)規(guī)模經(jīng)濟(jì)計量概念下，產(chǎn)銷收入中的成本定價利潤率預(yù)核算計量概念。也不只是傳統(tǒng)也即現(xiàn)行建立在單位邊際成本計量觀下的單位邊際利潤。也即邊際貢獻(xiàn)。它并不只是成本定價毛利率下得出的本利額，而是以某時量批次制的某時段內(nèi),，如當(dāng)期發(fā)生的某月(本)總批次產(chǎn)銷量額為準(zhǔn)的，所指總產(chǎn)銷量(值)成本利潤的數(shù)值，這個階段已經(jīng)含指加總定義上的總成本利潤或價值定價利潤性計量。
它是綜合了成本定價意義的利潤率，充分考慮不同定價中的單價水平，所涉不同單位變動成本，單位固定成本，不同產(chǎn)銷量的變化本利率計量的單位綜合利潤。因為，即便是用單價(可以視為單位品種的準(zhǔn)收入)減去單位變動成本(或集中減去總固定成本，或變化性計算單位固定成本)計算，也只是進(jìn)展了一步，還有變價中的變化本利計量在后邊。即單位綜合產(chǎn)銷成本(利潤)量(值)仍需待計量：
當(dāng)然，還應(yīng)加上單位或總的費(fèi)用稅息的處置，才更加正確。因為，就單位本利值而言，總費(fèi)用稅費(fèi)會因銷售量的多少，而相應(yīng)增減均攤本利值。同時，在面對多個品種時，還應(yīng)加以費(fèi)用稅息分配計量。
(二)單位綜合成本利潤和毛利率是怎樣變化的：
以單位綜合利潤計量，最為合適恰當(dāng)。它含蓋了單位邊際利潤，又綜合了成本定價利潤率的計量要素，同時，又不單純是以單價減單位變動成本得來，因為，它們并沒有一并將固定成本參與過程性計入。單位綜合利潤的科學(xué)合理性在于，并不是象以往那樣均攤得出的單位綜合成本，即平均變動成本的計量。
以單位綜合成本計量：具有預(yù)算核算合而為一雙重功能的計量方式特性。它已不再僅只是傳統(tǒng)籠統(tǒng)的計算總產(chǎn)出量，又不完全專注于邊際成本，或平均變動成本等老概念。而是以某時間段為總批次量制下，總產(chǎn)出量和已銷售量中，單位固定成本與單位變動成本的綜合體。
因為，當(dāng)它倆同時態(tài)同步調(diào)計量時，同在總產(chǎn)銷量這個總分量額框架內(nèi)，既沒有產(chǎn)生相沖性矛盾，又沒有不和。實際上，它倆還有一種互補(bǔ)抵消功效，即計算出來的單位綜合成本值，本身就是個削峰填谷式的均量值。上面所展示的案例分析實際上，是對該法的補(bǔ)充升級;即在產(chǎn)銷兩個聯(lián)系性聯(lián)立階段，增加了單位固定成本的直接參與計量方式;并沒有也不必要采用總產(chǎn)出完全單位成本，但它作為對更有價值的單位完全綜合產(chǎn)銷本利值隨算計量法的出現(xiàn);提供了引導(dǎo)作用;
傳統(tǒng)毛利率的計量，實際上不能隨時計量，因為，缺少同步變化要素計量對象物。因而，缺少實際要件計量要素的方式，現(xiàn)行已經(jīng)發(fā)生的預(yù)算和核算方法中，公式與實際脫節(jié)的情形大量存在。故而僅憑幾個觀念與實際結(jié)合不夠的推導(dǎo)公式既空大又失真。
邊際成本的計量觀，并沒有將其再次回歸地放置于整體增創(chuàng)值要素的總變動成本中考查，僅用平均總變動成本是不夠的，因為，任何邊際成本，都只是或應(yīng)屬于總產(chǎn)銷量額，即當(dāng)期發(fā)生的某月(本)總批次產(chǎn)銷量額中的一部分，也即是這種總平均變動成本的一員，否則，總變動平均成本，就會是個不準(zhǔn)確的量。那種單純考慮邊際成本增減變量，僅只對產(chǎn)出性生產(chǎn)要素利用率收益有用，它本身有很大財會計量缺陷。它不能代表單位綜合成本和單位綜合利潤的有機(jī)結(jié)合性計量。后者即是總產(chǎn)銷量額，即當(dāng)期發(fā)生的某月(本)總批次產(chǎn)銷量額下，既綜合總平均變動成本又綜合總平均固定成本的產(chǎn)物。它既體現(xiàn)單位綜合(含邊際)利潤，也體現(xiàn)總產(chǎn)銷量額，即當(dāng)期發(fā)生的某月(本)總批次產(chǎn)銷量額下的單位綜合利潤。
該法計量原則中，不變一致性和變化差別協(xié)調(diào)適用性：事實上，首先，成本定價毛利率，在現(xiàn)行財務(wù)計量中，采用的是非即時性某會計期間的加減歸集法變化性計量公式，但是，財務(wù)狀況和信息又幾乎全都在變化。再而其次，毛利率的大小，更多地取決于價格與單位綜合產(chǎn)銷成本的高低，在影響著單位綜合利潤(綜括性含蓋著邊際利潤)。如果是只有一種毛利率，在計量幾個不同產(chǎn)品品種的最終收益時，若用證偽大視野，比較時會看的更加明確。又因為，如果是采用不同的單價，顯示出的不同毛利率，對著幾個不同產(chǎn)品品種的最終收益時，更會計量出明確相關(guān)的不同變化，即便是出現(xiàn)幾個產(chǎn)品品種的單位產(chǎn)銷成本一樣，也會顯現(xiàn)不同的單位綜合利潤和不同的毛利率。另外，一個很重要的情形是，在幾個不同產(chǎn)品品種的成本定價毛利率比較時，要分清產(chǎn)出和銷出這兩個不同質(zhì)(值)的成本性(值)態(tài)不同，盡管會因為其內(nèi)含不同的成本量增減，而升降相應(yīng)的毛利率，從而升降單位綜合利潤。但是，成本值在產(chǎn)出階段的計量，僅只升降或分?jǐn)偪偖a(chǎn)出量，并不能以此顯示出代表實際已銷售量額階段的單位綜合成本利潤值。
九 多個產(chǎn)品同時進(jìn)行核值性產(chǎn)銷本利性整合核算比較時 (1)如果是價格減去單位綜合產(chǎn)銷成本，顯示出變化中的毛利率高時，綜合利潤高的如百分之五十以上，綜合成本低的如百分之五十以下，銷量再少，利也厚。
(2)如果是價格減去單位綜合產(chǎn)銷成本，顯示出變化中的毛利率低時，綜合利潤低的如在百分之三十以下，而綜合成本高的如果在百分之六十以上，銷量再多，利也薄。
(3)如果是價格減去單位綜合產(chǎn)銷成本，顯示出變化中的毛利率高時，綜合成本高的如在百分之六十以上，而相應(yīng)綜合利潤低的如在百分之三十以下，銷量再多，利也薄。
參考文獻(xiàn)
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清華大學(xué)出版社， 第2版 2012,7 147—169;
B《最新管理會計學(xué)》蔣占華主編;中國經(jīng)濟(jì)出版社第1版2015.1;174-196;347--386
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