為實(shí)現(xiàn)我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同與等效，財(cái)政部發(fā)布了包括金融工具的確認(rèn)和計(jì)量在內(nèi)的4個(gè)具體準(zhǔn)則。然而在實(shí)務(wù)中，一些企業(yè)由于缺乏對(duì)金融資產(chǎn)概念和分類的正確理解，加之情況錯(cuò)綜復(fù)雜，很難準(zhǔn)確地把握金融資產(chǎn)的分類。筆者認(rèn)為，要判別企業(yè)金融資產(chǎn)分類的合規(guī)性，可采取如下判別方法。
企業(yè)在取得一項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)，若可確定其不屬于貨幣資金和長期股權(quán)投資類，應(yīng)根據(jù)企業(yè)管理當(dāng)局持有該資產(chǎn)的能力及意圖將其劃分為四類金融資產(chǎn)。而這四類金融資產(chǎn)正是金融資產(chǎn)分類判別的難點(diǎn)和重點(diǎn)。
第一類為按公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（以下簡(jiǎn)稱“交易性金融資產(chǎn)”）。該類資產(chǎn)以賺取差價(jià)為目的，確認(rèn)后以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。準(zhǔn)則規(guī)定，該類資產(chǎn)一經(jīng)確定不允許再劃分為其他三類，其他三類也不得再確認(rèn)為該類資產(chǎn)。
主要包括以下兩種情況：第一，企業(yè)為短期獲利目的而持有。例如企業(yè)從證券市場(chǎng)買入的股票投資，僅以賺取差價(jià)為目的。
第二，企業(yè)明確指定該資產(chǎn)為交易性金融資產(chǎn)。我們?cè)趯?shí)際工作中應(yīng)以企業(yè)管理層的“書面記載”為標(biāo)準(zhǔn)，索要企業(yè)的管理層決議等予以確認(rèn)。主要包括三種情況：一是企業(yè)為解決會(huì)計(jì)不匹配而將其他類金融資產(chǎn)指定為交易性金融資產(chǎn)。例如，某年1月1日，Ａ企業(yè)發(fā)行債券100萬元（票面利率4％）后，用于購買Ｂ企業(yè)股票50萬股（有限售期限制），每股價(jià)格2元，到該年12月31日，Ｂ企業(yè)股票市價(jià)為每股4元。按照規(guī)定，1月1日Ａ企業(yè)對(duì)于發(fā)行的債券相應(yīng)計(jì)入“交易性金融負(fù)債”科目，此時(shí)如果Ａ企業(yè)將對(duì)Ｂ企業(yè)投資劃分為“可供出售金融資產(chǎn)”，那么到12月31日，由于Ｂ企業(yè)股票上漲，其公允價(jià)值變動(dòng)僅能計(jì)入所有者權(quán)益“資本公積”，此時(shí)Ａ企業(yè)當(dāng)年利潤就會(huì)由于支付債券利息4萬元而出現(xiàn)虧損的狀況（不考慮其它因素），這與實(shí)際盈利情況顯然不符，造成了企業(yè)當(dāng)期利潤不配比。而如果最初將對(duì)Ｂ企業(yè)投資劃入“交易性金融資產(chǎn)”，則企業(yè)當(dāng)年利潤就會(huì)體現(xiàn)為94萬元（50萬股×2元－4萬元），這樣就能客觀反映出企業(yè)的盈利情況。
二是企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管理或者投資策略的正式書面文件已經(jīng)載明有關(guān)金融資產(chǎn)組合以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)和報(bào)告。
三是企業(yè)購買的嵌入式衍生工具，例如企業(yè)購買的可轉(zhuǎn)換債券，可由企業(yè)根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定全部作為交易性金融資產(chǎn)。
第二類為持有至到期投資。
該類金融資產(chǎn)確認(rèn)后以攤余成本計(jì)量。我們?cè)谂袛嘣擃愘Y產(chǎn)確認(rèn)時(shí)，應(yīng)選擇以下3個(gè)條件作為標(biāo)準(zhǔn)：一是該資產(chǎn)到期日固定；二是回收金額固定或可確定；三是企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。實(shí)務(wù)中，劃分為該類資產(chǎn)的主要是企業(yè)購買的債券及國債投資。
第三類為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)目。
該類金融資產(chǎn)主要是企業(yè)的各類應(yīng)收款項(xiàng)及金融企業(yè)的貸款等，確認(rèn)后以攤余成本計(jì)量。判斷該類資產(chǎn)時(shí)亦有3個(gè)條件：一是在活躍市場(chǎng)沒有報(bào)價(jià)，如應(yīng)收款項(xiàng)目；二是回收金額固定或可確定；三是非衍生金融資產(chǎn)。
第四類為可供出售的金融資產(chǎn)。
該類資產(chǎn)主要包括初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及未劃分為上述三類資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。初始確認(rèn)后，該類金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量，但公允價(jià)值變動(dòng)不是計(jì)入當(dāng)期損益，而是計(jì)入所有者權(quán)益。該類資產(chǎn)劃分時(shí)應(yīng)首先視管理當(dāng)局意圖，看是否指定為可供出售的金融資產(chǎn)；其次要用排除法進(jìn)行確認(rèn)：一是看其是否有可確定的金額，二是看其是否有固定到期日，三是看其是否有意圖和能力持有至到期日，若其中有一個(gè)是否定，則應(yīng)劃分為可供出售的金融資產(chǎn)。
總之，我們?cè)趯?shí)務(wù)中判斷企業(yè)金融資產(chǎn)劃分的合規(guī)性時(shí)，亦應(yīng)遵循上述確認(rèn)原則，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，正確、合理地加以分析、界定和判別。
來源：財(cái)務(wù)顧問網(wǎng) |
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